Обязан ли аудитор делать копии первичных документов клиента?

Обязан ли аудитор делать копии первичных документов клиента?


66c9ba965bcb8ca8092d2b0d2210c965.jpgЭтот вопрос рано или поздно задает себе каждый аудитор. А то и не один раз.
Кто из-за претензий ВККР своего СРО или, не дай Бог, Росфиннадзора. Кто из-за вопроса "хитрого" главного бухгалтера, задним числом подменившего документ, который не понравился аудитору. Кто из-за угрожающих размеров архива аудиторских проверок. Кто из-за непреодолимой жажды познания истины.

Вот и у меня в голове, в очередной раз, появился этот вопрос. И решил я раз и навсегда с ним разобраться.
Как у меня это получилось, судить вам, но я ОЧЕНЬ старался!

:!: Сразу хочу обратить внимание на то, что речь идет не о рабочих документах аудитора, а именно о первичных документах аудируемого лица, которые также как и рабочие документы аудитора, отнесены стандартами к аудиторским доказательствам.

Откуда ноги растут?

В принципе, что, при проведении аудита, нужно собирать аудиторские доказательства, а потом долгое время их хранить знает каждый аудитор. Да и многие не аудиторы это тоже знают. Но знают они это на каком-то "подсознательном" уровне, что-ли. Не все, конечно. Многие просто не задумываются над нормативным обоснованием этого требования. Знают лишь, что этого требуют, например, аудиторские стандарты. Между тем, знать "откуда ноги растут" никому не помешает.

Итак начнем. Аудиторские стандарты действительно требуют от аудитора хранить полученные, при проведении аудита, доказательства, подтверждающие его мнение, и то, что проверка проводилась в соответствии со стандартами.

Например:
ФПСАД №2 "Документирование аудита"
...
2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
или
ФСАД №7/2011 "Аудиторские доказательства"
...
2. Аудитор должен выбрать и выполнить уместные в рамках конкретного задания аудиторские процедуры получения аудиторских доказательств, одновременно отвечающих следующим условиям:
а) надлежащий характер, т.е. качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности;
б) достаточность, т.е. количественная оценка аудиторских доказательств, зависящая от аудиторской оценки риска существенного искажения бухгалтерской отчетности (чем выше риск, тем больше требуется доказательств), а также от качества таких доказательств (чем выше их качество, тем меньше требуется доказательств). Большое количество аудиторских доказательств само по себе не компенсирует их низкое качество.
То, что документы клиента (копии документов), как и рабочие документы аудитора, являются аудиторскими доказательствами, сомнений так же не вызывает. Но для пущей уверенности подкреплю свое утверждение цитатой из стандартов.
ФСАД №7/2011 "Аудиторские доказательства"
...
3. К аудиторским доказательствам относятся:
а) документы и информация бухгалтерского учета аудируемого лица;
б) информация, полученная из других источников. В частности: информация, полученная в ходе предыдущего аудита (при условии, что аудитор убедился в отсутствии изменений после окончания предыдущего аудита, которые могли бы повлиять на применимость этой информации для целей текущего аудита); информация по результатам выполнения процедур внутреннего контроля качества аудитора, регулирующих порядок решения вопроса о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с уже существующим клиентом; информация, подготовленная физическим или юридическим лицом, оказывающим услуги по проведению экспертной оценки, не связанные с бухгалтерским учетом или аудитом, привлекаемым аудируемым лицом в процессе подготовки бухгалтерской отчетности (далее - эксперт руководства аудируемого лица).
Обратите внимание, из приведенных цитат видно не только то, что аудитор обязан получать аудиторские доказательства, подтверждающие его мнение, но и то, что получать (документировать) необходимо только те доказательства, которые важны (уместны). Т.е. совсем не обязательно составлять рабочие документы аудитора на каждое его действие, или делать копии всех документов клиента.

И это правильно. Зачем хранить то, на чем аудитор не основывал свое мнение?

Более того, ФПСАД №2 прямо говорит о том, что аудитор вправе сам определять объем необходимой документации, а отражение каждого рассмотренного им в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым.
ФПСАД №2 "Документирование аудита"
...
7. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.
Казалось бы, все. Зачем "капать" дальше? Есть нормативное обоснование. Стандарты позволяют аудиторам самим решать какой объем доказательств им необходим. Считает аудитор, что такой-то первичный документ клиента нужно скопировать и хранить в аудиторском файле, делает его копию и хранит. Большинство аудиторов так и делают.

Не спешите делать выводы! Если бы все было так просто...

Помимо Федеральных стандартов аудиторской деятельности, есть еще и Федеральный закон №307-ФЗ от 30.12.2008. Помните такой?;)

Так вот, в этом Законе есть один интересный пункт в статье про обязанности аудитора.
Статья 13. Права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора
...
2. При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны:
1) предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов;
2) передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;
3) обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены;
4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.
Обратили внимание, что Закон говорит не об аудиторских доказательствах, а о документах вообще? Т.е. и о тех документах, на которых аудитор не основывал свое мнение, а значит они не являются аудиторскими доказательствами. Ситуацию усугубляет еще и то, что сам Закон не уточняет, что скрывается под термином "документ" или "копия документа".

Это что получается, нужно хранить ВСЕ документы? Я то раньше исходил из того, что доказательствами являются НЕ все документы, полученные от клиента, а только те, которые были отобраны аудитором для проверки. Т.е. попали в выборку. А по 307-ФЗ получается, что даже документы не попавшие в выборку нужно хранить.

Если это действительно так, то аудиторский архив может вырасти до неимоверных размеров!

Было:
f38cefa87bf59ae66fd533798d2f649a.JPG
Станет:
так e2397c4ed4eddc78b3f54f4946a90a72.jpg  или так  950456fc62f7032c23495a401e1d516a.jpg но, скорее всего, так a358933f5f295656cd008883befcf640.jpg
Конечно, можно пойти в ногу со временем, и хранить не бумажные копии документов, а электронные. Например, в виде фотографий. О том можно-ли это делать поговорить немного позже. Но, даже в случае с фотографиями "первички", потребуется в разы, а то и в десятки, сотни раз увеличивать количество времени на проверку, для того, чтобы сделать все эти копии. Стоимость такой проверки будет не соразмерна результату. Ни один клиент просто не согласится оплачивать эту работу. Да и зачем аудитору тратить на это свое драгоценное время, если он, все равно, никогда не увидит большинство из этих "доказательств"?

Так ли это? Действительно ли Закон об аудиторской деятельности обязывает аудитора хранить пять лет вообще все документы?

Давайте разберемся!

Что нужно хранить?

Чтобы разобраться еще раз вспомним, что, дословно, написано в Законе: "обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены". Таким образом, аудитор обязан хранить только документы или копии документов, которые были получены или составлены им в ходе проведения проверки.

С составленными самим аудитором документами ни каких вопросов возникнуть не может. Храним то, что сами же и сделали. Не хочешь хранить - не составляй.:) Конечно, при этом, нужно помнить и о требованиях аудиторских стандартов, и не составлять только лишние рабочие документы. Но об этом как-нибудь в следующий раз, сейчас мы говорим о документах клиента.

Для того, чтобы все-таки выяснить, какие из документов, полученных от клиента, обязан хранить аудитор, остается только одно - понять о каких документах идет речь, и разбираться с термином "получаемых". Например, является ли переданная клиентом накладная документом, полученным в ходе проведения аудита? А если накладная не одна? А если таких накладных, скажем, 10 000? И являются ли эти накладные полученными в смысле 307-ФЗ?

Если говорить уж совсем откровенно, и буквально читать Закон, то, скорее всего, любая бумага, которую даст клиент аудитору, будет полученным документом. Но, т.к. нас это категорически не устраивает, то придется сильно подумать над обоснованием того, что  вовсе не каждый документ будет являться полученным в ходе проведения аудита. Следовательно, аудитор обязан получать и хранить далеко не все документы, полученные от клиента, а только те, которые он обязан получать.

В связи с этим, еще раз вспомним, какие сведения обязан получить аудитор в соответствии с аудиторскими стандартами.
ФПСАД №2 "Документирование аудита"
...
2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Получается, что требования 307-ФЗ в части хранения документов, полученных в ходе проведения аудита, могут относиться только к тем документам, которые аудитор обязан получить в подтверждение своего мнения и того, что аудит проводился в соответствии с аудиторскими стандартами. А в соответствии все с теми же стандартами аудита, такими документа являются только аудиторские доказательства.



Что и требовалось доказать!
b4a5713c36d17687ab28b279e71f34e0.jpg



Напоследок.

Ни секунды не сомневаюсь в том, что все аудиторы помнят о том, что аудиторские доказательства должны не просто подтверждать мнение аудитора, но и подтверждать или не подтверждать предпосылки составления бухгалтерской отчетности. Просто решил напомнить.
ФСАД №7/2011 "Аудиторские доказательства"
...
4. Аудитор должен получить аудиторские доказательства, подтверждающие или не подтверждающие следующие предпосылки составления бухгалтерской отчетности (утверждений руководства аудируемого лица в явной или неявной форме по поводу признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской отчетности объектов бухгалтерского учета):

а) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении групп однотипных хозяйственных операций, событий и иных фактов хозяйственной жизни:  


возникновение - отраженные в учете хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;  
полнота - все хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем;  
точность - суммы и прочие данные, относящиеся к отраженным в учете хозяйственным операциям, событиям и иным фактам хозяйственной деятельности, отражены надлежащим образом;  
отнесение к соответствующему периоду - хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены в соответствующем отчетном периоде;
классификация - хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

б) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода:  


существование - отраженные в учете активы, обязательства и капитал фактически существуют;  
права и обязательства - аудируемое лицо обладает правами или контролирует права на отраженные активы, а отраженные обязательства представляют собой именно обязательства аудируемого лица;  
полнота - все активы, обязательства и капитал, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем;  
оценка и распределение - активы, обязательства и капитал включены в бухгалтерскую отчетность в соответствующих суммах, любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно;

в) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении представления и раскрытия информации:  


возникновение, права и обязательства - отраженные в бухгалтерской отчетности хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;  
полнота - все хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые подлежат включению в бухгалтерскую отчетность, включены в нее;  
классификация и понятность - финансовая информация представлена и описана правильно, а раскрываемые в ней хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены в понятной форме;  
точность и оценка - финансовая и прочая информация раскрыта достоверно и в надлежащих суммах.
К чему я это?

Не следует забывать о предпосылках, когда Вы принимаете решение о том, какие именно документы клиента станут аудиторскими доказательствами. Т.е. не достаточно просто сказать: это мое профсуждение. При получении аудиторских доказательств следует исходить из предпосылок составления отчетности. Причем, нужно собирать доказательства не только не подтверждающие ту или иную предпосылку, но и подтверждающие.

Некоторые об этом забывают и, например, не документируют проверенные документы клиента, которые не содержат ошибок. Что является нарушением аудиторских стандартов.

Можно спорить о том, нужно ли делать копии документов без ошибок (мое мнение - лучше делать), но что необходимо зафиксировать то, что эти документы были проверены аудитором спорить нельзя. Пусть это будет просто строчка в рабочем документе аудитора, но она должна быть.


Все!

f06ce016d04fe9a35b0d54265da7856b.jpg