Построение выборочной совокупности (оборот)

В соответствии с МСА 500 «Аудиторские доказательства» при разработке тестов средств контроля и детальных тестов аудитор должен определить такие способы отбора объектов тестирования, которые будут эффективными для достижения цели аудиторского задания.

 При выборе объектов тестирования аудитор может использовать следующие методы:

  • выбор всех объектов (сплошная проверка);
  • выбор конкретных объектов;
  • аудиторская выборка.

Применение любого из этих средств или их сочетания может оказаться целесообразным в зависимости от конкретных обстоятельств, например, от рисков существенного искажения в отношении проверяемой предпосылки, а также от практической реализуемости и эффективности различных методов.

Выбор всех объектов

Сплошная проверка всей генеральной совокупности элементов, составляющих тот или иной вид операций или остатков по счетам, может оказаться целесообразной, когда, например:

  • совокупность состоит из небольшого числа объектов с большой стоимостью;
  • имеется значительный риск, и другие методы не обеспечивают достаточных надлежащих аудиторских доказательств;
  • повторяющийся характер вычислений или иных процессов, выполняемым автоматически в информационной системе, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения затрат.

Выбор конкретных объектов

 Решение аудитора отобрать конкретные объекты из совокупности может быть связано с такими факторами, как понимание организации аудитором, оцененные риски существенного искажения, или особенности тестируемой совокупности. Отбираемыми специфическими элементами могут быть:

  • объекты с высокой стоимостью или ключевые объекты – аудитор может решить выбрать конкретные объекты из совокупности, потому что они имеют высокую стоимость или обладают иными особенностями, например, объекты, которые подозрительны, необычны, особо подвержены риску или в отношении которых ранее выявлялись ошибки;
  • все объекты сверх определенной суммы – аудитор может решить проверить объекты с учетной стоимостью выше определенной суммы, с целью проверить достоверность большей части общей совокупной суммы того или иного вида операций или остатка по счету;

Важно отметить, что проверка конкретных отобранных объектов из вида операций или остатка по счету во многих случаях является эффективным средством получения аудиторских доказательств, но она не составляет аудиторскую выборку. Результаты аудиторских процедур, примененных к объектам, отобранным таким способом, не могут быть распространены на всю генеральную совокупность; соответственно, выборочная проверка конкретных объектов не обеспечивает аудиторские доказательства в отношении оставшейся части совокупности.

Аудиторская выборка

Аудиторская выборка предназначена для того, чтобы на основании тестирования выборки из генеральной совокупности предоставить возможность сделать выводы в отношении всей генеральной совокупности.

Проверяемая совокупность – это перечень элементов, выбранных для проверки. В аудите в качестве элементов могут выступать бухгалтерские записи (проводки и сальдо), статьи, записи, из которых делается выборка. Для составления проверяемой совокупности вся документация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам (характеру документов, материально ответственным лицам, временной последовательности и др.).

Аудиторская выборка должна быть репрезентативной. Это предполагает, что все элементы изучаемой совокупности имеют равную вероятность быть отобранными в выборку.

В программе AuditXP есть два варианта построения выборочной совокупности – по оборотам и сальдо счетов, при этом репрезентативность выборки обеспечивается одним из способов отбора:

  1. случайный;
  2. стратификация;
  3. монетарный.

Для выбора элемента случайным образом в программе AuditXP используется алгоритм на основе генератора случайных чисел. Следует отметить особенность этого метода. При случайном методе отбора существует вероятность повторного выбора элемента, поэтому в программе реализован механизм, исключающий дублирование.

Важно отметить, что все указанные выше способы выборки можно использовать только для построения статистической выборки. Если общее число элементов мало или сравнимо с числом элементов во всей генеральной совокупности, указанные выше способы использовать нельзя. В этом случае методы статистики не работают, и аудитор должен использовать нестатистические методы отбора элементов.

Стратификационная выборка (выборка, взвешенная по стоимости)

Стратифицированный отбор является очень полезным при аудите почти всех участков учета, и его использование является предпочтительным. Данный метод предполагает деление генеральной совокупности на несколько взаимоисключающих категорий, или групп. И только после этого в каждой из групп проводят выборку, вероятностную или не вероятностную — в зависимости от методов оценки результатов, которые собираются применить.

Разбивка совокупности на группы преследует цель достижения большей эффективности. Если совокупность поддается разбивке на группы так, что внутри каждой из них оказываются относительно однородные элементы, то для достижения тех же целей аудита можно использовать меньший объем выборки. Чаще всего за основу стратификации берут стоимость элемента, хотя аудитор может ориентироваться и на местоположение, тип операции или дату счета. В большинстве случаев самые значительные по стоимости элементы подвергаются 100 процентной проверке.

Для построения стратификационной выборки необходимо:

  1. Разбить проверяемую совокупность на интервалы.
  2. Определить для каждого интервала число документов.
  3. Определить общую сумму всех документов в каждом интервале.

Объем выборки должен быть определен для каждого интервала.  Следует отметить, что за исключением тех случаев, когда совокупность может быть легко разделена на естественно существующие в ней группы, использование при отборе стратификации без помощи компьютера не оправдывает себя.  Особенно это касается тех случаев, когда стратификация основывается на стоимости элемента и аудитор не располагает списком, где элементы совокупности были бы расположены по порядку в соответствии с возрастанием стоимости. Многие программы ведения бухгалтерского учета позволяют получить список операций по определенным критериям: в хронологическом порядке, по датам и т. п. 

Монетарная выборка (вероятностно-пропорциональная размеру выборка)

Метод отбора с вероятностями, пропорциональными стоимостным размерам единиц наблюдения, называют монетарным. Этот метод базируется на принципе: чем больше стоимостный показатель, тем больше должна быть вероятность документу попасть в выборку.

Например, если речь идет об отборе счетов, то счет с остатком, скажем, в 20 тыс. руб. должен иметь в 10 раз большую вероятность оказаться в выборке, чем счет с остатком 2 тыс. В некотором смысле этот метод напоминает систематический отбор. Различие заключается в том, что при систематическом отборе документы отбираются по порядковым номерам, попавшим в выборку, а при монетарном тестируют тот документ, на который указывает порядковый номер рубля или доллара, выбранного систематическим отбором из накопленной или кумулятивной суммы.

Пусть проверяются счета, имеющие нумерацию, не связанную с их стоимостными параметрами. Количество счетов - 1000; общая сумма остатков на фиксированную дату - 2,5 млн. руб. Объем выборки - 10%. Соответственно стоимостный интервал равен 25 тыс. руб. Заметим, что стоимостные интервалы охватывают разное количество документов. Номер первого документа отбирается в выборку случайным порядком из первого стоимостного интервала. Пусть это будет десятитысячный кумулятивный рубль. Следующие кумулятивные рубли соответствуют 35, 60, 95 тыс. и т. д. В таблице показан порядок отбора первых двух документов. Так, десятитысячный рубль приходится на документ 3 с остатком 4 тыс. Этот интервал включает рубли с порядковыми номерами от 8 до 12 тыс.; второй документ приходится на 35 тыс. руб. с остатком 20 тыс. руб.

№ 

счета

Сумма документа,

тыс. руб.

Кумулятивная сумма,

тыс. руб.

Проверяемая сумма,

тыс. руб.

Суммы отбора, 

тыс. руб.

1

5

5

2

3

8

3

4

12

4

10

4

4

16

5

20

20

20

35

Итого

2500

2500*

* Кумулятивная сумма последнего счета.

Таким образом, для построения монетарной выборки необходимо:

  • Задать интервал выборки.
  • Выбрать произвольное стартовое значение.
  • Внести в таблицу суммы имеющихся документов, и отбирать для проверки те из них, которые окажутся в колонке проверяемых сумм.  

Следует отметить, что для проверки необходимо выбрать несколько десятков элементов из нескольких сотен или тысяч существующих элементов, поэтому важную роль при способе отбора методом построения денежной выборки по интервалам играет возможность просуммировать стоимости всех изучаемых элементов, что возможно только при применении специальных компьютерных программ, в том числе и самим клиентом. В то же время, с точки зрения теории вероятностей и статистики, такой способ отбора дает самые надежные результаты, и аудиторы должны стараться применять именно его, если только это возможно с практической точки зрения.

Обычно представительная выборка проводится на базе перечня элементов, из которого убраны элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы, а также элементы, которые были проверены при предыдущих проверках. Если аудитор по техническим причинам работает с общим перечнем и в ходе выбора элементов «попадает» на элемент из числа перечисленных выше, ему следует взять для проверки следующий элемент, не являющийся ключевым, имеющим большую стоимость и т.п.

Построение выборочной совокупности

В программе AuditXP выборочная совокупность создается автоматически из бухгалтерской базы, если, разумеется, эта база была ранее сконвертирована в программу. Если бухгалтерской базы нет, аудитор может занести проверяемые элементы вручную. Этот процесс трудоемкий и не всегда целесообразный. При таком варианте важно отметить, что даже если выборочная совокупность отсутствует, в обязательном порядке вручную должны быть заполнены следующие параметры:

  1. Размер генеральной совокупности (число документов или операций).
  2. Сумма генеральной совокупности.
  3. Сумма ключевых и наибольших элементов.
  4. Сумма выборочных элементов.

    Перед автоматическим расчетом аудитор должен заполнить параметры выборки.

Для выборки по операциям (оборотам) задается временной диапазон, при этом можно указать корреспондирующий счет или аналитический признак. 

Счета и объем выборки можно заполнить по соответствующей кнопке или заполнить вручную. После этого нажимается кнопка «Авторасчет».

      В соответствии с МСА 530 «Аудиторская выборка» п.6. «При формировании аудиторской выборки аудитор обязан принять во внимание цель аудиторской процедуры и характеристики генеральной совокупности, из которой будет формироваться выборка».

Возможны следующие цели аудиторской выборки:

  1. Проведение процедур для оценки всей генеральной совокупности и получения аудиторских доказательств для объектов наибольшей стоимости.
  2. Отбор объектов наибольшей стоимости.

Если предполагается использовать результаты проверки для дальнейшей экстраполяции, то аудитор может указать не только объем аудиторской выборки, но число элементов наибольшей стоимости.

Ошибки элементов наибольшей стоимости не распространяются на всю генеральную совокупность.

Если число элементов достаточно велико, более предпочтительным является способ стратификации.

Объекты для тестирования средств контроля используются только для тестирования соответствующих контролей. Результаты тестирования не экстраполируются.

Обращаем внимание на следующий важный момент. Результаты выборки могут распространяться только на однородные объекты, поэтому рекомендуется определять выборочную совокупность для каждого счета отдельно и последовательно записывать в картотеке выборки. 

     2.png 

Ключевые элементы и элементы наибольшей стоимости.

Из остальных элементов строится выборочная совокупности, используя способ, выбранный аудитором.

 3.png

Выборка по оборотам (операциям).

    Построенную выборочную совокупность, чтобы она была доступна для процедур детальных тестов, нужно сохранить в таблице выбрав кнопку «Записать». Просмотр таблицы выборки осуществляется по кнопке «Просмотр». При проведении аудита в несколько этапов, можно создавать несколько выборочных совокупностей и хранить их в картотеке бланка.  

В тоже время, для проверки правильности формирования остатков по счетам можно создавать группы операций с выбранными аналитическими признаками, т.е. строить выборочные совокупности оборотов (операций) по аналитическим признакам этих счетов. Для этого в бланке выборки по оборотам устанавливается флаг Аналитика из выборки сальдо. В поле Аналитический признак появляется возможность выбрать аналитический признак и по нему строить выборку. 

Возможную ошибку всей проверяемой совокупности, а также погрешность ее определения программа AuditXP Professional рассчитывает автоматически в каждом разделе аудита. Для этого в бланке Выводы по разделу аудита (РД x318) производится процедура анализа результатов выборочной проверки.

 Анализ генеральной совокупности | Описание курса | Построение выборочной совокупности (сальдо)